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mardi, 02 juin 2020

L'absence ou l'insuffisance de retenue de précompte mobilier peut entraîner une augmentation de la base imposable du précompte mobilier.

En principe, le précompte mobilier (Pr.M) est économiquement supporté par le bénéficiaire des revenus. Dans le cas où le Pr.M est toutefois supporté par le débiteur des revenus, à la décharge du bénéficiaire des revenus, il y a lieu d'ajouter le montant dudit Pr.M au revenu pour le calcul du Pr.M.

Ce « brutage » de la base imposable suppose traditionnellement la preuve de l'engagement du débiteur à supporter le Pr.M, même si celui-ci n'a pas été retenu ou a été retenu de manière insuffisante. La jurisprudence récente semble maintenant accepter assez facilement qu'il y ait une telle (obligation de) prise en charge par le débiteur, entrainant une augmentation - brutée - de la base imposable du Pr.M.

Le Pr.M est en principe calculé sur les revenus bruts perçus ou obtenus sous quelque forme que ce soit.

En règle générale, le débiteur des revenus mobiliers est désigné par la loi comme étant le débiteur fiscal du Pr.M (art. 261 CIR 1992). Il doit retenir le Pr.M et transférer le montant net au bénéficiaire du revenu.

Toutefois, l'article 268 CIR 1992 stipule que le Pr.M supporté par le débiteur, à la décharge du bénéficiaire des revenus mobiliers, est ajouté au montant de ces revenus pour le calcul du Pr.M. En effet, la prise en charge par le débiteur peut être considérée comme un avantage supplémentaire pour le bénéficiaire des revenus mobiliers, qui doit être pris en compte dans la détermination de l'assiette du Pr.M.

Par exemple, un paiement de dividende de 100 euros peut donc mener à un paiement net au bénéficiaire de soit 100 euros, soit 70 euros (après retenue de 30 euros de Pr.M) selon que le Pr.M est ou non supporté par le débiteur. Conformément à l'article 268 CIR 1992, le Pr.M devra alors être calculé et retenu respectivement par rapport à soit 142,85 EUR (100*100/70), soit 100 EUR et donnera lieu à un Pr.M dû de 42,85 EUR ou de 30 EUR.

On peut déduire de la jurisprudence plus ancienne mais bien établie de la Cour de cassation et des Cours d'appel que l'application de l'article 268 CIR 1992 suppose la preuve de l'engagement du débiteur de prendre personnellement en charge le Pr.M.

Cette problématique de la preuve est généralement plus aiguë si aucun Pr.M ou un Pr.M insuffisant a été retenu.

Selon la jurisprudence et la doctrine, on ne peut déduire de la simple non-retenue que le débiteur avait la volonté de supporter le Pr.M lui-même. Par conséquent, le revenu effectivement versé dans ce cas constitue également la base brute imposable.

Si l'administration fiscale souhaite considérer les revenus distribués comme étant la base imposable nette devant être majorée pour calculer le Pr.M dû, elle doit prouver que le débiteur s'est effectivement engagé à supporter le Pr.M.

On peut déduire de l'exemple ci-dessus qu'un avis divergeant peut entraîner des différences financières importantes et des surprises désagréables.

Dans deux arrêts récents, les cours d'appel de Bruxelles et d'Anvers sont assez rapidement arrivées à la conclusion que la base imposable devait être majorée (brutée).

La cour d'appel de Bruxelles a par exemple estimé le 31 octobre 2019 que le fait que le débiteur n'avait par erreur pas retenu de Pr.M signifiait bel et bien que le bénéficiaire des revenus avait bénéficié d'un avantage.

Apparemment, la cour estime qu'il est de cette manière démontré à suffisance que le débiteur des revenus a supporté le Pr.M, sur base de quoi l'article 268 CIR 1992 peut être appliqué. Toutefois, la cour déclare également que le contribuable n'a aucunement tenté de réfuter cette affirmation, bien que, selon la Cour, la charge de la preuve à cet égard lui incombe.

Au début de cette année (le 21 janvier 2020), la cour d'appel d'Anvers est également parvenue à la conclusion que la base imposable du Pr.M devait être augmentée en cas de défaut (partiel) injustifié de Pr.M. En l'espèce, la cour a jugé que le régime de la « liquidation interne » (un système temporaire en vertu duquel les sociétés pouvaient convertir leurs réserves taxées existantes en « capital » fiscal à un « coût » fiscal de 10 % afin de pouvoir éviter ultérieurement l'augmentation du Pr.M sur le boni de liquidation à partir du 1er octobre 2014) avait été appliqué pour un montant trop élevé. La cour d'appel a décidé qu'une partie du montant distribué devait être soumise à un Pr.M supplémentaire de 15 % (le taux d'imposition normal était à ce moment-là de 25 %), car pour cette partie, le régime de liquidation interne ne pouvait pas être appliqué.

Bien que le Pr.M de 10 % ait été initialement retenu et payé par le débiteur, la cour a suivi le raisonnement de l'administration selon lequel le Pr.M supplémentaire de 15 % était payable par le débiteur et donnait lieu à l'augmentation - brutée - de la base imposable. Et ce, nonobstant le fait que le débiteur du Pr.M était d'avis que ce Pr.M supplémentaire n'était pas dû, et qu'il n'y avait donc apparemment pas d'accord entre le débiteur et le bénéficiaire des revenus.

À la suite de ces deux arrêts, le Pr.M à payer par le contribuable a augmenté de manière significative.

Bien que cela n'ait pas encore mené à un renversement immédiat de la jurisprudence de cassation précitée, il convient de noter que les cours d'appel dans ces affaires sont arrivées rapidement à la conclusion que le Pr.M était dû par le débiteur, entrainant une base imposable plus élevée et donc un Pr.M plus important.

Il est donc conseillé d'être suffisamment informé et préparé dans la pratique pour éviter un tel résultat indésirable.

Veuillez également noter que l'administration fiscale a récemment publié une circulaire sur l'application de ce brutage. Dans cette circulaire, un certain nombre d'exemples chiffrés sont élaborés sur le calcul concret du brutage. Toutefois, la circulaire ne précise pas quand il est effectivement question d'une prise en charge par le débiteur (circulaire n° 2020/C/21 du 29 janvier 2020).

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