Advocaten / Avocats / Lawyers

Home>Publications>Aanslag geheime commissielonen doorstaat eens te meer toets aan de Grondwet

donderdag, 27 december 2018

Aanslag geheime commissielonen doorstaat eens te meer toets aan de Grondwet

Verdoken meerwinsten

Het Grondwettelijk Hof spreekt zich opnieuw uit over de aanslag geheime commissielonen. Deze keer gaat het over de zgn. tweede ontsnappingsroute, de mogelijkheid voor de vennootschap om de aanslag te vermijden door de verkrijger te identificeren (art. 219 lid 7 WIB 92). Die route staat alleen open voor niet-gerapporteerde kosten en voordelen van alle aard maar niet voor verdoken meerwinsten. Toch ziet het Hof geen schending van het gelijkheids- en non-discriminatiebeginsel (GwH 4 oktober 2018, 123/2018).

Sinds aanslagjaar 2014 bestaat er een zgn. tweede ontsnappingsroute om aan de aanslag geheime commissielonen te ontkomen. Als het bedrag van de niet op fiche vermelde kosten of voordelen niet is opgenomen in de belastingaangifte van de verkrijger (de zgn. eerste ontsnappingsroute is dus niet van toepassing), wordt de bijzondere aanslag toch niet toegepast indien de kost of het voordeel begrepen is in een aanslag die met akkoord van de verkrijger te zijnen name wordt gevestigd (art. 17 2° wet van 17 juni 2013, Fisc. Act. 2013, 8/2). De bijzondere aanslag is sindsdien nog slechts een uitzonderingsmaatregel, met name als effectieve belasting in de personenbelasting (of BNI of vennootschapsbelasting, al zegt de circulaire dat er niet bij) ten name van de verkrijger niet (meer) mogelijk is (circ. 30/2013, 22 juli 2013, Fisc. Act. 2013, 28/1). Belasting in hoofde van de genieter is doorslaggevend (Parl.St. Kamer nr. 53-2756/1, 17).

Eind 2014 al is die tweede ontsnappingsroute aangepast (art. 30 programmawet van 19 december 2014, BS 29 december 2014, Fisc. Act. 2014, 41/1). Toepassing van de bijzondere aanslag is niet langer afhankelijk van effectieve belasting van de verkrijger, maar wel van de tijdige en ondubbelzinnige identificatie van de verkrijger (art. 219 lid 7 WIB 92). Als de niet op fiche vermelde kosten of voordelen niet zijn opgenomen in de belastingaangifte van de verkrijger (eventueel een buitenlandse), wordt de bijzondere aanslag in hoofde van de vennootschap toch niet toegepast indien de verkrijger op ondubbelzinnige wijze is geïdentificeerd uiterlijk binnen 2 jaar en 6 maanden na 1 januari van het aanslagjaar. Die laatste bepaling is nu voorgelegd aan het Grondwettelijk Hof.

Onderscheid tussen verdoken meerwinst en kosten

 De betwisting ten gronde betreft de verkoop van een boerderij in 2011 door een vennootschap (bvba) voor € 620 000. Strafrechtelijk onderzoek wees echter uit dat de kopers in werkelijkheid € 720 000 hebben betaald, waarvan dus € 100 000 ‘in het zwart’. Dat bedrag is dan ook niet ‘in het patrimonium van de vennootschap terug te vinden’. Die verdoken meerwinst van € 100 000 werd belast aan de aanslag geheime commissielonen van (toen) 300 %, plus crisisbijdrage. De rechtbank van eerste aanleg volgde de fiscus (Rb. Brugge 16 december 2015). De verdoken meerwinst werd wel (maar) belast aan een tarief van 103 % (incl. crisisbijdrage), gelet op de gewijzigde aanslagvoet.

In hoger beroep haalde de vennootschap aan dat de tweede ontsnappingsroute – de tijdige en ondubbelzinnige identificatie – tot discriminatie leidt doordat die bepaling enkel geldt voor kosten en voordelen van alle aard, maar niet voor verdoken meerwinsten. Daarom stelde het hof van beroep te Gent in zijn (tussen)arrest van 13 juni 2017 een prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof: is die bepaling (art. 219 lid 7 WIB 92) verenigbaar met het gelijkheidsbeginsel, in zoverre de uitzondering op de toepassing van de afzonderlijke aanslag niet geldt voor verdoken meerwinsten?

Hof ziet geen discriminatie

Het Grondwettelijk Hof stelt dat de wetgever met de zgn. tweede ontsnappingsroute twee doelstellingen had: 1) het bestrijden van fraude door geheime commissielonen en verdoken meerwinsten te ontmoedigen, en 2) het verlies voor de Schatkist dat voortvloeit uit het ontduiken van de belasting op die commissielonen en meerwinsten, te compenseren door middel van de afzonderlijke aanslag. Het is gewettigd dat de wetgever ernaar streeft fiscale fraude te voorkomen en de belangen van de Schatkist te vrijwaren, vanuit de zorg voor gerechtigheid, en om de taken van algemeen belang waarmee hij is belast, zo goed mogelijk te vervullen.

In het licht van die bedoeling is het redelijk verantwoord dat de uitzondering op de toepassing van de afzonderlijke aanslag bij ondubbelzinnige en tijdige identificatie van de verkrijger, is beperkt tot niet-gerapporteerde kosten en voordelen van alle aard, en niet geldt voor verdoken meerwinsten.

De bedoelde kosten en voordelen zijn in de boekhouding opgenomen, maar zijn niet op de voorgeschreven wijze verantwoord (met fiches), waardoor de fiscus niet kan nagaan of die betalingen bij de verkrijger de gepaste fiscale behandeling hebben ondergaan.

Anders is het voor verdoken meerwinsten. Die zijn niet in het boekhoudkundig resultaat van de vennootschap opgenomen en kunnen dus niet onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden, waardoor ze niet kunnen worden belast, niet bij de betrokken vennootschap, en niet bij de verkrijger.

Rekening houdend met die verschillen, vindt het Hof dat de wetgever redelijkerwijze mocht oordelen dat de meerwinsten die op verdoken wijze aan het vermogen van de vennootschap zijn onttrokken, aan strengere regels moeten worden onderworpen dan niet op fiche vermelde kosten en voordelen van alle aard. Het verschil in behandeling, doordat de zgn. tweede ontsnappingsroute enkel geldt voor kosten en voordelen van alle aard, is dus volgens het Hof niet zonder redelijke verantwoording.

Het Grondwettelijk Hof besluit dus dat de zgn. tweede ontsnappingsroute van artikel 219, lid 7 WIB 92 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet schendt.

Hof wil effectieve niet-belasting vermijden

Met de programmawet van 19 december 2014 heeft de wetgever aan de aanslag geheime commissielonen een louter vergoedend karakter en dus niet langer een bestraffend karakter willen toekennen (Parl.St. Kamer 2014-15, nr. 672/1, 10). De afzonderlijke aanslag heeft sindsdien als enige doel het verlies aan inkomstenbelastingen te compenseren. Het is met andere woorden ondenkbaar dat de toepassing van de tweede ontsnappingsroute ertoe zou leiden dat geen enkele belasting verschuldigd is: niet door de belastingplichtige die de voordelen heeft verstrekt, noch door de verkrijger ervan.

Het is tegen die achtergrond dat ook een eerder arrest van het Grondwettelijk Hof moet worden begrepen (GwH 13 juli 2017, 92/2017). Toen heeft het Hof geoordeeld dat artikel 219, lid 7 WIB 92 niet zo geïnterpreteerd mag worden dat de tijdige en ondubbelzinnige identificatie van de genieter altijd toepassing van de bijzondere aanslag verhindert, en met name niet als de fiscus de verkrijger niet heeft kunnen belasten binnen de voorgeschreven termijn (zie Fisc. Act. 2017, 32/7).

Ook in het arrest van 4 oktober 2018 heeft het Hof zich gebaseerd op het principe van het vermijden van een effectieve niet-belasting door te oordelen dat de zgn. tweede ontsnappingsroute niet van toepassing is bij verdoken meerwinsten, aangezien die inkomsten noch bij de vennootschap, noch bij de verkrijger kunnen worden belast.

Artikel 219 WIB 92 spreekt van “verdoken meerwinsten die niet onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden”.

Bij gebrek aan een wettelijke definitie omschrijft de fiscus verdoken meerwinsten als “de door de administratie vastgestelde winsten die niet zijn begrepen in het boekhoudkundig resultaat van de vennootschap en daarom evenmin onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden” (Vr. nr. 15 Van de Casteele, 15 september 1999, Vr. en Antw. Kamer 1999-2000, afl. 16, 1772; Com.IB92, nr. 219/19).

Het gaat m.a.w. voornamelijk om de omzet die een onderneming ‘in het zwart’ heeft gerealiseerd. Door die winsten niet op te nemen in de boeken, hebben ze een onbekende bestemming gekregen. Ze worden geacht te zijn uitgekeerd aan niet-geïdentificeerde personen en ondergaan in die optiek de aanslag geheime commissielonen.

Het onderwerpen van verdoken meerwinsten aan de bijzondere aanslag is echter geen automatisme. Om die bijzondere aanslag op verdoken meerwinsten te kunnen vestigen, moet het gaan om 1) een meerwinst 2) die niet onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap kan worden teruggevonden. Daarbij hoeft echter niet te worden aangetoond dat die meerwinsten de onderneming hebben verlaten op een wijze als vermeld in artikel 57 WIB 92 (Parl. St. Kamer 1998-99, nr. 1949/1, 12 en Fisc. Act. 2016, 35/2).

Momenteel bestaat er nog een ontsnappingsroute specifiek voor verdoken meerwinsten (art. 219 lid 4 WIB 92; art. 30 programmawet van 19 december 2014, Fisc. Act. 2014, 41/1). Verdoken meerwinsten kunnen namelijk terug in de boekhouding worden opgenomen in een later boekjaar, zelfs als de gewone aanslagtermijn al voorbij is. Maar als onderdeel van de hervorming van de vennootschapsbelasting wordt die escape binnenkort opgeheven (zie Fisc. Act. 2018, 6/20). Daarmee verdwijnt ook het bestaande ‘gunsttarief’ van de aanslag geheime commissielonen: 50 % i.p.v. 100 % voor verdoken meerwinsten die terug in de boekhouding worden opgenomen (art. 58 wet van 25 december 2017, BS 29 december 2017, van toepassing vanaf aj. 2021 als dat verbonden is aan een belastbaar tijdperk dat aanvangt op of na 1 januari 2020).

Wie dus een aanslag van 100 % wil vermijden, is vanaf 2020 verplicht een (officiële) regularisatie te doen en het tarief te betalen dat van toepassing was op het moment dat de inkomsten werden gerealiseerd, vermeerderd met een boetetarief van 25 % (voor niet-verjaarde beroepsinkomsten). Voor verjaarde fiscale kapitalen geldt vanaf 1 januari 2020 een tarief van 40 % (Parl.St. Kamer 2017-18, nr. 2864/1, 101-102; Fisc. Act. 2016, 10/3).

Indien u vragen heeft over bovenstaande publicatie, kan u steeds terecht bij de auteurs van dit artikel.

Ben Van Vlierden - ben.vanvlierden@tiberghien.com 

Ellen Vandingenen - ellen.vandingenen@tiberghien.com 

 

Dit artikel verscheen in Fiscale Actualiteit, nr. 2018/40

Tiberghien Brussels

Tour & Taxis

Havenlaan|Avenue du Port 86C B.419
BE-1000 Brussels

T +32 2 773 40 00

F +32 2 773 40 55

info@tiberghien.com

Tiberghien Antwerp

Grotesteenweg 214 B.4
BE-2600 Antwerp

T +32 3 443 20 00

F +32 3 443 20 20

info@tiberghien.com

Tiberghien Ghent

Esplanade Oscar Van de Voorde 1
BE-9000 Gent

T +32 9 216 18 00

info@tiberghien.com

Tiberghien Hasselt

Torenplein 7 B13.1
BE-3500 Hasselt

T +32 11 57 00 13

info@tiberghien.com

Tiberghien Luxembourg

23, Boulevard Joseph II
LU-1840 Luxembourg

T +352 27 47 51 11

F +352 28 66 96 58

info@tiberghien.com