1. De fiscale antimisbruikbepaling cf. artikel 344, §1 WIB92 werd ingrijpend gewijzigd door artikel 167 van de Programmawet (I) van 29 maart 2012 (BS 6 april 2012). Deze nieuwe bepaling is van toepassing vanaf aanslagjaar 2013, alsmede op rechtshandelingen of het geheel van rechtshandelingen die zijn gesteld tijdens een belastbaar tijdperk dat afsluit ten vroegste op de datum van bekendmaking van deze wet in het Belgisch Staatsblad (d.i. op 6 april 2012) (cf. artikel 169, eerste lid Programmawet (I)).
2. De temporele werking van de antimisbruikbepaling zorgde in het verleden wel eens voor verwarring, vnl. in het kader van het zgn. “geheel van rechtshandelingen”.
Volgens de fiscale administratie kan de antimisbruikbepaling worden toegepast ten aanzien van een geheel van rechtshandelingen, waarvan de eerste rechtshandeling is gesteld vóór de inwerkingtreding van de antimisbruikbepaling, i.e. de wetswijziging aan artikel 344, §1 WIB92 door de Programmawet (I) van 29 maart 2012. Of anders gezegd, het volstaat volgens de fiscale administratie dat slechts de laatste rechtshandeling binnen het temporeel toepassingsgebied van artikel 344, §1 WIB92 valt.
Welnu, indien er sprake is van een “geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt” zijn immers meerdere rechtshandelingen met elkaar verbonden door een eenheid van opzet dat reeds bestaat op het ogenblik dat de eerste rechtshandeling wordt gesteld (cf. Circulaire Ci.R.H. 81/616.207 van 4 mei 2012, nr. 8). Het referentiepunt van dergelijk geheel van rechtshandelingen bevindt zich dan ook op het ogenblik dat de eerste rechtshandeling wordt gesteld. Bijgevolg moet met zich plaatsen op het ogenblik dat de eerste rechtshandeling wordt gesteld om na te gaan of de antimisbruikbepaling kan worden toegepast. Verschillende (eminente) auteurs sloten zich bij deze visie aan, gevolgd door rechtspraak van de rechtbanken en hoven van beroep. Indien de antimisbruikbepaling zou worden toegepast op een “geheel van rechtshandelingen” waarvan de eerste rechtshandeling werd gesteld vóór de inwerkingtreding van de antimisbruikbepaling, wordt immers het verbod van niet-retroactiviteit geschonden, evenals het principe van de “minimale voorzienbaarheid”. Inderdaad, op het ogenblik dat de belastingplichtige de/het (geheel van) rechtshandeling(en) stelt, kan deze niet immers niet weten/voorzien dat de later ingevoerde antimisbruikbepaling hierop van toepassing zou (kunnen) zijn.
3. De fiscale administratie legde zich echter nog niet neer bij het nochtans duidelijke standpunt van de rechtsleer en de rechtspraak van de rechtbanken/hoven van beroep – reden waarom het Hof van Cassatie uiteindelijk werd gevat om hierover uitspraak te doen als voorziening tegen het arrest dd. 3 december 2019 van het Hof van Beroep te Gent (2018/AR/976) waarbij de geviseerde verrichting van belastingplichtige buiten het temporeel toepassingsgebied van artikel 344, §1 WIB92 werd beschouwd en die bepaling aldus geen toepassing kon vinden. Als geviseerde verrichting werd verwezen naar een geheel van rechtshandelingen bestaande uit, enerzijds rechtshandelingen die plaatsvonden vóór de inwerkingtreding van artikel 344, §1 WIB92 (d.i. het verwerven van aandelen door de belastingplichtige/bedrijfsleider in de periode 1973-2000 in een cvba, erkend door de Nationale Raad van de Coöperatie om te voorzien in de professionele behoeften van apothekers), en anderzijds rechtshandelingen die plaatsvonden na de inwerkingtreding van diezelfde bepaling (d.i. de uitbetaling in 2012 van een scheidingsaandeel dat belastingplichtige had ontvangen naar aanleiding van zijn uittreding uit die cvba waarop een meerwaarde was gerealiseerd), om deze verrichting aldus te herstellen in de vorm van de toekenning van een voordeel door de apothekersvennootschap aan haar bedrijfsleider op basis van het attractiebeginsel cf. artikel 32 WIB92.
4. Onder verwijzing naar de duidelijke wettekst van de antimisbruikbepaling oordeelt nu het Hof van Cassatie dat het standpunt dat ervan uitgaat dat het, om binnen het temporeel toepassingsgebied van artikel 344, §1 WIB92 te vallen, volstaat dat de laatste rechtshandeling van het geheel van rechtshandelingen wordt gesteld in het belastbaar tijdperk van aanslagjaar 2013 of in de aanslagjaren die daarop volgen, faalt naar recht.
De interpretatie van de fiscale administratie dat de zgn. fiscale bazooka van toepassing is wanneer enkel de laatste rechtshandeling van het geheel van rechtshandelingen valt binnen het temporeel toepassingsgebied van artikel 344, §1 WIB92, vindt aldus geen steun in de wet conform de rechtspraak van het Hof van Cassatie.
Voor meer informatie kan u terecht bij:
Ben Van Vlierden – Partner (ben.vanvlierden@tiberghien.com)
Ellen Vandingenen – Senior Associate (ellen.vandingenen@tiberghien.com)