Le nouveau droit des régimes matrimoniaux est entré en vigueur le 1er septembre 2018. L'une des principales lignes de force était de donner un statut matrimonial clair dans le cadre du régime légal aux assurances-vie individuelles, aux indemnisations en cas de dommages et d'accidents du travail, aux biens professionnels, aux actions et à la clientèle.
Pour les biens professionnels[1], pour le droit à la clientèle[2] et pour les actions de la société qui sont inscrites au nom d'un conjoint[3], le choix s'est porté sur une répartition entre droits de gestion (titre) et droits patrimoniaux (finance). Dans le cas de l'assurance-vie individuelle, un choix différent a toutefois été fait et le statut matrimonial dépend du fait que la prestation d'assurance est due ou non en cas de dissolution du régime matrimonial. Dans le cas de la dissolution du régime matrimonial par décès par exemple, il y aura naturellement aussi des implications fiscales.
Les aspects civils et fiscaux sont examinés ci-après, en tenant compte des principes suivants :
A. DROIT DES RÉGIMES MATRIMONIAUX
Le nouveau droit des régimes matrimoniaux fait une distinction entre trois situations.
Situation 1 : paiement de la prestation d'assurance pendant la durée du régime
La prestation assurée liée à un contrat d’assurance-vie individuelle qui est versée à l'un des conjoints pendant le régime est commune, conformément à l'article 1405, § 1, 8 du Code civil. L'article précité précise également que si la prestation :
Situation 2 : paiement de la prestation d’assurance lors de la dissolution du régime
La prestation assurée, liée à un contrat d’assurance-vie individuelle qui est conclu par l’un des conjoints pendant le régime et qui est due à la dissolution du régime :
Situation 3 : pas de paiement à la dissolution du régime
Si la prestation d’assurance n’est pas due à la dissolution du régime, la valeur de rachat nette exigible est propre au conjoint souscripteur/preneur d'assurance moyennant récompense, conformément à l’article 1400, 6 du Code civil.
B. DROIT SUCCESSORAL
Si le régime est dissous par le décès d'un conjoint, quelles sont alors les conséquences fiscales lors (1) du décès du conjoint prémourant, (2) du rachat ultérieur par le conjoint survivant et (3) du décès du conjoint survivant ?
Il faut constater ici que dans le droit successoral (article 2.7.1.0.6 du Code flamand de la fiscalité) d'autres principes que le droit matrimonial sont respectés. Les principes (fiscaux) appliqués sont les suivants :
b) Si le défunt a conclu un contrat en vertu duquel un paiement ne peut être effectué qu'après son décès, les sommes, intérêts ou valeurs sont réputés avoir été acquis à titre de legs :
- par la personne qui rachète le contrat, au moment du rachat ;
- par la personne qui les reçoit effectivement, au moment où le paiement est effectué.
Lorsque le défunt était marié dans le cadre d'un régime en communauté, cela vaut aussi pour les sommes, intérêts ou valeurs revenant gratuitement au conjoint survivant au titre d'un contrat d'assurance-vie conclu par le conjoint survivant lui-même (donc en sa propre faveur).[4]
Dans ce cas – c'est-à-dire si le testateur était marié dans le cadre d'un régime de communauté de biens – les sommes, intérêts ou valeurs revenant à son conjoint sont imposés[5]:
a. pour le montant total, s'ils sont obtenus en contrepartie des biens propres du défunt;
b. ne sont pas imposés s'il est prouvé qu'ils ont été acquis en contrepartie des biens propres du conjoint;
c. pour la moitié, dans tous les autres cas.
Selon le texte de la loi, la circonstance que la stipulation est réciproque n’enlève pas à celle-ci le caractère de libéralité[6]
c) dans le cas d'un don d'assurance au bénéficiaire effectif, la base imposable est réduite du montant sur lequel l'impôt de donation a été prélevé.[7]
C. COMBINAISON DU NOUVEAU DROIT MATRIMONIAL ET DU DROIT SUCCESSORAL
Essayons maintenant d'appliquer ces principes, tant civils que fiscaux, à deux types d'assurance-vie individuelle :
Comme déjà mentionné, nous supposons toujours que les époux sont mariés en vertu du système légal, que les polices d'assurance-vie individuelles ont été souscrites pendant le mariage, que les primes ont été payées avec des fonds communs et que le contrat de mariage ne contient aucune disposition dérogatoire sur l'obligation de verser une compensation.
1. Assurance A-A-B
Prenons d'abord la police la plus classique, soit l'assurance A-A-B souscrite par le conjoint A sur sa propre tête au profit du conjoint B.
Au décès du souscripteur de la police (conjoint A), le capital assuré est versé, puisqu'il était également la tête assurée.
En droit civil, la prestation d'assurance revient à l'autre conjoint B, en principe sans récompense, puisqu'il s'agit du « principe de précaution » sur la base de l'article 1401 § 2.2 du Code civil.[8]
Comme les primes ont été payées avec des fonds communs, la moitié de la prestation d'assurance payée sera imposée, par application des droits de succession, dans le chef du conjoint bénéficiaire B.
Schématiquement, cette hypothèse peut être résumée comme suit :
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Assurance |
Qui décède |
Sort de l’assurance |
Article du C. civ. |
Qualification C. civ. |
Paiement imposable ? |
Récompense « prime » ? |
|
A – A - B |
A |
Paiement |
1410, § 2, 2 |
bien propre de B (« principe de précaution ») |
oui, imposable pour moitié dans le chef de B |
non, pas de récompense due |
Au décès de l'autre conjoint (B), l'assurance-vie ne sera pas versée. Le conjoint A conservera tous les droits liés à l'assurance-vie (dont le droit de rachat) puisqu'il est le seul preneur d'assurance.
En droit civil, la valeur de rachat nette exigible est propre au conjoint A, avec récompense (article 1400, 6 du Code civil). En cas de décès du conjoint B, une récompense est donc due par le conjoint A parce que celui-ci a utilisé des fonds communs pour la souscription de la police.[9] Sur la base du texte de l'article 2.7.3.2.7 du Code flamand de la fiscalité, cette récompense sera imposable au titre des droits de succession, sauf s'il y a des enfants communs, ce qui est le cas ici (fils C).
Notez que, même s'il n'y a pas d'enfants communs, la récompense sera exonérée par l'administration fiscale flamande à condition qu'aucun compte de récompense n'ait été établi. Cela a été confirmé récemment dans l'Avis n° 18067 (déjà modifié) de l'administration fiscale flamande. Cet Avis va à l'encontre du texte du décret mais peut être salué pour des raisons pratiques entre autres. Si toutefois il n'y a pas d'enfants communs et que les comptes de récompense ont bien été établis, tant la récompense que le paiement ou le rachat pourraient alors être imposés par application des droits de succession. Cela implique donc une double taxation économique.[10]
Lors du décès de A (et pour autant, bien sûr, que A n’ait pas procédé au rachat de son vivant), le bénéficiaire qui obtiendra effectivement la prestation d'assurance sera, selon nous, imposé en totalité dans la succession de A sur la base de l'article 2.7.1.0.6 modifié du Code flamand de la fiscalité.
En cas de rachat de la police après le décès B par A, le paiement sera imposé pour moitié dans la succession de B, sur la base de l’article 2.7.1.0.6, § 1, alinéas 3 et 4, et de l’article 2.7.3.2.8, § 1 du Code flamand de la fiscalité : il s’agit en effet d’un défunt qui était marié sous le régime de communauté et les primes sont payables avec des fonds communs.
Schématiquement, cette hypothèse peut être résumée comme suit :
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Assurance |
Qui décède |
Sort de l’assurance |
Article du C. civ. |
Qualification C. civ. |
Paiement imposable ? |
Récompense « prime » ? |
|
A – A - B |
B |
Pas de paiement (A conserve tous ses droits) |
1400, 6 |
bien propre de A, avec récompense |
Paiement : au décès de A, 100 % dans la succession de A // rachat par A : 50 % d’imposition dans la succession de B |
oui, mais neutre fiscalement si enfants communs (décret flamand), mais communication à Vlabel, e-not et Avis n° 18067 |
2. Assurance AB-AB-C
Supposons maintenant que la police ait été souscrite par deux conjoints, A et B, sur la tête du survivant d'entre eux, en faveur de leur fils C.
L'exposé des motifs examine deux hypothèses pour cette situation, à savoir (a) s'il existe un transfert de droits au conjoint survivant prévu dans la police d'assurance et (b) si ce transfert de droits n'est pas prévu.[11]
2.1. Avec transfert de droits au conjoint survivant
Si la police contient une clause de transfert de droits au conjoint survivant, au décès du conjoint prémourant, tous ses droits à titre de preneur d'assurance (dont le droit de rachat) seront transférés au conjoint B. Cette clause de transfert de droits doit toutefois être explicitement reprise dans la police d’assurance.
Lors du décès du conjoint prémourant (A) la police n’est pas versée. Du fait de la clause de transfert de droits, la police devient une assurance B-B-C. Le conjoint survivant B peut donc, entre autres, procéder au rachat.[12]
Par conséquent, en droit civil, sur la base de l'article 1400.6 du Code civil, la valeur de rachat nette exigible sera propre au conjoint souscripteur (preneur d'assurance), moyennant récompense. Dans cette hypothèse, la police a été souscrite par les deux conjoints, tant par le conjoint A que par le conjoint B. Ainsi, si l'on suppose que l'article se réfère aux conjoints souscripteurs initiaux (preneurs d'assurance) – ce qui semble l'interprétation correcte, grammaticalement parlant – les deux conjoints seraient tenus de verser une récompense au patrimoine commun. La récompense est égale à la valeur de rachat nette exigible et n'existe de facto que dans le chef du conjoint survivant. Une autre interprétation possible serait qu'il ne s'agit pas d'une assurance souscrite « par l'un des conjoints », puisque, par hypothèse, elle a été souscrite par les deux conjoints. Dans ce cas, ni l'article 1400, 7 ni l'article 1401, § 2, 2° du Code civil ne s'appliqueraient et tant les droits de gestion (titre) que les droits de propriété (finances) seraient communs.
L'exposé des motifs contient toutefois une précision à ce sujet, et énonce ce qui suit[13]:
« Dans un tel cas, le preneur d'assurance B a la possibilité d'exercer seul tous ses droits en tant que preneur d'assurance. Il pourra, entre autres, racheter l'assurance ou changer de bénéficiaire. Cela signifie que l'assurance vie a une valeur de rachat exigible, qui est désormais considérée comme un bien propre de B, moyennant récompense pour les primes payées avec des fonds communs. Cette situation relève par conséquent de la règle que cette initiative législative prévoit à l'article 1400, 6 du Code civil. »
Concrètement, cela signifie que sur la base de l'exposé des motifs, la valeur de rachat nette exigible est civilement parlant un bien propre de B, avec récompense des primes payées avec les fonds communs (article 1400, 6 du Code civil).
En ce qui concerne les droits de succession, cette récompense sera exonérée sur la base de l'article 2.7.3.2.7 du Code flamand de la fiscalité, étant donné qu'il existe un enfant commun (fils C).
En cas de rachat ultérieur par B, les droits de succession sont dus par B dans la succession de A au moment du rachat. Ce rachat sera imposé pour moitié dans la succession de A, sur la base de l’article 2.7.1.0.6, § 1, alinéas 3 et 4, et de l’article 2.7.3.2.8, § 1 du Code flamand de la fiscalité. Il s’agit en effet d’un défunt qui était marié sous un régime de communauté et les primes ont été payées avec des fonds communs.
En cas de décès ultérieur de B, le paiement au fils C sera imposé dans les successions de A et de B, chacun pour la moitié, sur la base de l’article 2.7.1.0.6, § 1, alinéa 3. L’administration fiscale flamande a aussi confirmé cela dans son Avis n° 17016.[14]
Schématiquement, cette hypothèse peut être résumée comme suit :
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Assurance |
Qui décède |
Sort de l’assurance |
Article du C. civ. |
Qualification C. civ. |
Paiement imposable ? |
Récompense « prime » ? |
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AB – AB - C |
A – transfert de droits : B-B-C assurance |
Pas de paiement (B conserve tous les droits – n’est exigible qu’au décès) |
1400, 6 |
bien propre de B avec récompense |
Paiement : au décès de B, 50 % dans la succession de A (nouvelle déclaration) et 50 % dans la succession de B (Avis n° 17016) // rachat : par B : 50 % d’imposition dans la succession de A |
oui, mais neutre fiscalement si enfants communs (décret flamand), mais communication à Vlabel, e-not et Avis n° 18067 |
2.2. Sans transfert de droits au conjoint survivant
Si aucune clause de transfert de droits n’est reprise dans la police d’assurance, la situation est différente.
Lors du décès du prémourant (A), la police ne sera pas payée. Étant donné qu’aucune clause de transfert de droits n’est reprise, la police est de facto bloquée jusqu’au décès du conjoint B.[15]
Civilement parlant, ce blocage signifie que l'assurance-vie a une valeur de rachat, mais que cette valeur n'est pas exigible, puisque l'assurance-vie ne peut être rachetée de facto. Du point de vue matrimonial, la valeur de rachat ne peut donc pas être considérée comme un bien propre (de B). Par contre, l'assurance-vie doit être considérée comme un don des conjoints A et B ensemble au fils bénéficiaire C, à condition que les éléments constitutifs d'un don soient remplis (c'est-à-dire selon l'exposé des motifs, l'appauvrissement du donateur, l'enrichissement du bénéficiaire et l'intention de donner).[16]
Compte tenu de l'absence de valeur de rachat exigible nette dans cette hypothèse, aucune récompense n'est donc due au patrimoine commun.
En cas de décès ultérieur de B, le paiement au fils C sera imposé dans les successions de A et de B, sur la base de l’article 2.7.1.0.6, § 1, alinéa 3 du Code flamand de la fiscalité : il s’agit en effet d’un défunt qui était marié sous un régime de communauté et les primes ont été payées avec des fonds communs.[17]
Schématiquement, cette hypothèse peut être résumée comme suit :
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Assurance |
Qui décède |
Sort de l’assurance |
Article du C. civ. |
Qualification C. civ. |
Paiement imposable ? |
Récompense « prime » ? |
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AB – AB - C |
A – pas de transfert de droits – blocage (L. ass. : pas de possibilité de modifier le bénéficiaire ou de rachat, donc pas de « valeur nette exigible » : héritiers A et B – B-C |
Pas de paiement |
1, § 2, 2 |
don de A et B à C si les conditions pour la donation sont remplies |
oui, 100 % au décès de B dans la succession de A et B |
non |
D. CONCLUSION
Les traitements civils et fiscaux diffèrent considérablement l’un de l’autre. Cela ne facilite certainement pas la question de l'assurance-vie individuelle.
Sur le plan civil, en cas de dissolution du régime par décès, la valeur de rachat nette exigible (le cas échéant) est immédiatement prise en compte par voie de récompenses. Le rachat ultérieur de l’assurance-vie par le conjoint survivant et le paiement effectif ultérieur du capital de l’assurance au bénéficiaire n'ont pas d'autres conséquences. Ceci présente l'avantage que la communauté conjugale peut être liquidée et donc aussi la succession, sans que cela nécessite un nouveau calcul de l'apport et de la réduction.[18]
L'inconvénient est que le conjoint survivant est considéré comme le titulaire du capital de l’assurance pour le calcul de ses droits dans la communauté conjugale, même s'il ne procède pas au rachat par la suite. Selon la situation particulière et les intentions des conjoints, un règlement différent peut être prévu dans le contrat de mariage.
Dans le domaine des droits de succession, on suit en principe les règles du droit civil en matière d'indemnisation : elles font partie du patrimoine commun et donc aussi de la succession. Toutefois, s'il y a des enfants communs, cette récompense est négligée fiscalement sur la base de l'article 2.7.3.2.7 du Code flamand de la fiscalité. L’administration fiscale flamande accepte le même principe dans son Avis n° 18067, même s'il n'y a pas d'enfants communs et à condition que le compte de récompense n'ait pas été établi, mais il serait souhaitable de consacrer cela par un décret.
Contrairement à ce qui s'applique sur le plan civil, le rachat ultérieur par le conjoint survivant et le versement du capital de l'assurance au bénéficiaire ne constituent certainement pas un non-événement sur le plan fiscal. Au contraire, ils constituent le moment imposable.[19]
Le présent article donne un aperçu général ainsi que notre vision et est basé sur les sources dont nous disposons aujourd'hui. Il ne s'agit bien entendu pas de conseils fiscaux dans des situations concrètes. À ces fins, vous pouvez contacter Murielle Gijbels ou votre conseiller Tiberghien.
Murielle Gijbels - Senior Associate (murielle.gijbels@tiberghien.com)
Rik Deblauwe - Conseiller scientifique (rik.deblauwe@tiberghien.com)
[26 octobre 2018]
[1] Articles 1401, § 1, 6 et 1405, § 1, 6 du Code civil.
[2] Articles 1401, § 1, 7 et 1405, § 1, 7 du Code civil.
[3] Articles 1401, § 1, 5 et 1405, § 1, 5 du Code civil.
[4] Article 2.7.1.0.6, § 1, alinéa 4 du Code flamand de la fiscalité
[5] Article 2.7.3.2.8, §1 du Code flamand de la fiscalité
[6] Article 2.7.3.2.8, § 1 du Code flamand de la fiscalité
[7] Article 2.7.3.2.8, § 2 du Code flamand de la fiscalité
[8] Doc. 54 2848/001 p. 56.
[9] Doc. 54 2848/001, p. 45.
[10] Voir à ce propos M. Gijbels et R. Deblauwe, « Nieuw standpunt van de Vlaamse belastingdienst over het nieuwe huwelijksvermogensrecht », 3 octobre 2018, www.tiberghien.com .
[11] Doc. 54 2848/001, p. 47
[12] Doc. 54 2848/001, p. 47
[13] Doc. 54 2848/001, p. 47
[14] Assurance-vie avec deux preneurs d’assurance. Situation pour les décès à partir du 1er janvier 2017 : Avis n° 17016 du 3 avril 2017
[15] Pour de plus amples informations, voir Doc. 54 2848/001 p. 47.
[16] Doc. 54 2848/001 p. 47.
[17] Assurance-vie avec deux preneurs d’assurance. Situation pour les décès à partir du 1er janvier 2017 : Avis n° 17016 du 3 avril 2017
[18] Problème que nous avions signalé in Deblauwe, het nieuwe erfrecht anno 2018, burgerrechtelijk en fiscaal, KnopsPublishing, 2018, 186, n° 475.
[19] Il convient de noter que le Code flamand de la fiscalité ne prévoit pas de délai pour la présentation d'une nouvelle déclaration et qu'en d'autres termes, aucune majoration d'impôt ne peut être infligée ; voir à ce propos Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse Erfbelasting, mise à jour 2017, sur TaxWin, n° 1347, 50.