Le principe de base des nouvelles règles est maintenu. On prévoit un régime optionnel dans lequel le bailleur et le locataire peuvent choisir conjointement de soumettre leur contrat concernant la location/ mise à disposition immobilière à la TVA. Les conditions de base de l’option pour la soumission à la TVA n’ont pas été modifiées:
• Le locataire utilise le bâtiment exclusivement pour une activité soumise à la TVA (soumise à la TVA ou exemptée de TVA).
• L’option s’étend au terrain y attenant sous condition qu’il soit également loué avec.
• Différentes parties de bâtiments peuvent être louées séparément avec TVA à condition qu’elles puissent être louées et utilisées de manière indépendante (accès séparé).
• L’option doit être exercée par le bailleur et le locataire. Les modalités concrètes devront être déterminées par le Roi. L’exposé des motifs précise qu’une déclaration pro fisco dans le bail devrait en principe suffire.
• L’option vaut pour toute la durée du bail.
• Dans le cas où le locataire n’aurait pas droit à une déduction totale de la TVA et s’il est “lié” au bailleur, le prix de bail facturé doit être conforme au marché.
Les exceptions légales suivantes à l’exemption de la TVA pour location immobilière sont maintenues: la mise à disposition d’un entrepôt pour véhicules; la fourniture de logements meublés dans des hôtels, des motels et autres; la mise à disposition d’endroits pour camper; la mise à disposition de biens immeubles par nature dans le cadre de l’exploitation de ports, d’aéroports, de voies navigables; la mise à disposition d’outillages fixés de manière durable et de machines; le leasing immobilier conformément aux conditions de l’AR n° 30; la location de coffres-forts. Pour ces prestations, la TVA doit être appliquée conformément aux dispositions en vigueur.
En outre, il est précisé que l’introduction du régime optionnel ne pourrait pas avoir de répercussions sur les mises à disposition qui sont actuellement soumises à la TVA comme “location active”. A cet égard, nous renvoyons au règlement administratif concernant les centres de services/d’entreprises et les centres commerciaux.
En pratique, il est important de vérifier au cas par cas quel régime de TVA est applicable et dans quel cas une éventuelle option pour la TVA serait pertinente.
Pour la mise à disposition d’entrepôts, l’application de la TVA sera, à partir du 1er janvier 2019, limitée à la mise à disposition dans une relation B2C. Pour les transactions B2B, on devra obligatoirement opter pour la TVA suivant les nouvelles règles à partir du 1er janvier 2019. A cet égard l’administration interprètera la notion “entrepôt” de manière plus souple: tous les bâtiments qui sont utilisés principalement (plus de 50%) comme entrepôt seront considérés, à partir du 1er janvier 2019, comme des entrepôts, à l’exception des bâtiments qui sont en partie (plus de 10%) utilisés comme magasin ou espace commercial.
La définition ci-dessus est principalement intéressante dans le cadre du régime transitoire. A cet égard, une modification importante a été effectuée en comparaison avec les textes précédents. Nous résumons les principes de base ci-dessous:
- L’option de soumettre la location immobilière à la TVA ne peut uniquement être valable que sur des bâtiments ou des parties de bâtiments pour lesquels la TVA sur les travaux immobiliers, lesquels contribuent spécifiquement à leur construction, est devenue exigible pour la première fois au plus tôt le 1er octobre 2018. Pour ces bâtiments on peut donc opter pour soumettre la location immobilière à la TVA à partir du 1er janvier 2019. En d’autres mots, si la TVA sur les travaux de construction était exigible avant cette date, il ne sera plus possible d’appliquer le régime optionnel. Contrairement aux textes antérieurs, on ne doit pas tenir compte de la TVA sur les services incorporels, comme les prestations d’architectes, de géomètres, de bureaux d’études et autres. Ainsi, les travaux de destruction et les travaux relatifs au terrain ne sont pas considérés comme travaux de construction et ne doivent donc pas être pris en compte.
- La limitation dans le temps n’est pas applicable aux entrepôts. Pour les bâtiments existants qui sont principalement utilisés comme entrepôt, il est possible d’opter pour l’application de la TVA à partir du 1er janvier 2019. Ceci vaut également pour les contrats en cours qui ne sont actuellement pas soumis à la TVA. Les contrats de mise à disposition d’entrepôts en vigueur qui sont déjà soumis à la TVA sous les règles actuelles, conservent leur régime TVA après le 1er janvier 2019 ; pour les nouveaux contrats conclus après le 1er janvier 2019, il est possible de choisir le régime optionnel. Ceci offre incontestablement des opportunités. Il faut souligner que le Conseil d’Etat avait fait des observations concernant cette différence entre les entrepôts et les autres bâtiments et que la justification était notamment d’attirer le business logistique (en particulier le e-commerce).
Dans les textes finaux, le nouveau régime pour la location de courte durée (n’excédant pas 6 mois) est également maintenu. La location de biens immobiliers par nature pour une période qui n’excéde pas 6 mois sera de plein droit soumise à un taux de TVA de 21% à partir du 1er janvier 2019. Contrairement aux textes antérieurs, le nombre d’exceptions à cette règle a été considérablement étendu. Le nouveau régime de location de courte durée ne sera notamment pas applicable dans les cas suivants:
- La location de biens immobiliers destinés à l’habitation;
- La location à des personnes physiques qui utilisent les biens à des fins privées ou plus généralement à d’autres fins qu’à leur activité économique;
- La location à des associations sans but lucratif;
- La location à quiconque utilise les biens pour des activités exemptées par l’article 44,§2 du Code TVA.
Une mesure compensatoire importante est maintenue à savoir l’introduction d’une période de révision extraordinaire de 25 ans pour les bâtiments destinés à la location sous le régime optionnel. A cet égard, l’avis du Conseil d’Etat, qui précise que la directive européenne en matière de TVA prévoit une période de révision maximale de 20 ans, n’est pas suivi. La justification de cette mesure est reprise dans l’exposé des motifs.
Les règles de révision seront également modifiées. A cet égard, la révision de la déduction de la TVA initiale “par année” devient la règle. Pour les actifs immobiliers qui sont loués avec option pour la TVA, la révision sera calculée mensuellement. L’élaboration de ce qui précède doit encore être effectué par une modification de l’AR n° 3.
Les ambiguïtés concernant l’application de la période de révision en cas de changement de destination seront clarifiées par la modification de l’AR n° 3. Dans l’exposé des motifs, il est déjà clairement expliqué que la période de révision extraordinaire de 25 ans sera uniquement applicable lorsque le bâtiment est, au moment de son occupation ou au cours des 15 premiers mois, utilisé pour une location soumise à la TVA. En outre, une solution sera également prévue pour les conséquences négatives qui pourraient résulter de la vente d’un bâtiment en dehors du nouveau délai de TVA (révision négative de la TVA) lorsque le bâtiment serait loué avec application de la TVA par le nouveau propriétaire.
Pour conclure, nous attirons votre attention sur certaines autres modifications qui seront mises en œuvre:
- Le transfert de bail est en principe un service soumis à la TVA, indépendamment du fait que le bail sous-jacent est soumis ou non à la TVA.
- L’application des tarifs de TVA réduits sera étendue pour la location des bâtiments soumis au système de TVA optionnel (6% ou 12%, selon les cas). Ceci vaut notamment pour les habitations privées et les établissements pour personnes handicapées; l’hébergement dans le cadre de l'aide sociale et les bâtiments destinés à l’enseignement et à l’encadrement pédagogique.
Comme mentionné précédemment, cette réforme TVA doit être saluée. Grâce à celle-ci, les règles belges en matière de TVA sur la location immobilière seront modernisées et alignées sur les règles des pays voisins. Toutefois, l’introduction d’une période de révision prolongée de 25 ans comme mesure compensatoire reste un obstacle majeur. En outre, divers éléments nécessitent un développement ultérieur dans les arrêtés royaux et les commentaires administratifs.
Le vote du projet de loi au parlement est prévu pour septembre, au plus tard octobre, mais on s’attend à ce que le parlement adopte ce projet de loi. Comme les règles définitives sont établies, il nous paraît opportun de vérifier au cas par cas quel impact celles-ci auront sur la situation TVA de votre entreprise. Le cabinet Tiberghien a une vaste expérience dans le secteur de l’immobilier et est parfaitement informé des nouvelles règles concernant le régime optionnel. Nous serions ravis de vous aider.
Stijn Vastmans - Head of VAT (stijn.vastmans@tiberghien.com)
Stein De Maeijer - Senior Associate (stein.demaeijer@tiberghien.com)
Loulou Geboers - Associate (loulou.geboers@tiberghien.com)
Marouschka Gunzburg - Associate (marouschka.gunzburg@tiberghien.com)
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